¿Cómo se calcula el impuesto a las ganancias (cuarta categoría)?

El impuesto a las ganancias 4ta categoría ("Relación de dependencia") es un impuesto directo y progresivo. Su alcance está comprendido en el art. 79 de la Ley de Impuesto a las Ganancias.

Las otras categorías son: 1era "Alquiler del suelo, inmuebles urbanos y rurales"; 2da "Renta financiera" y 3era "Renta de sociedades".

No vamos a entrar en la discusión de si parte del salario puede ser contemplada como ganancia, en todo caso es una discusión semántica, se le puede llamar de otra forma si se quiere. Por ejemplo impuesto a los ingresos.

El post tiene varias partes (actualizadas cada vez que hay cambios): a) la explicación técnica del impuesto a las ganancias, 4ta categoría; b) la modificación de 2016; y c) la conclusión, absolutamente subjetiva.

No es un post contable, por lo cual no se explica cómo se debe aplicar el impuesto. El objetivo es explicar de qué se trata. 


Sobre el cálculo del impuesto a las ganancias 4ta categoría:

El criterio de imputación tiene que ver con lo percibido, se imputa sobre lo percibido.

El recibo de sueldo suele tener una parte bruta y deducciones, lo que lleva, a groso modo, al sueldo neto.

Para determinar la base imponible, al bruto hay que restarle: jubilaciones (11% + 3% de la Ley 19.032) y obra social (3%). Las deducciones por sindicato (entre 1 y 3%) también aplican en la determinación de la base imponible (esto se agregó en 2007).

Al sueldo bruto (12 meses más aguinaldo) una vez restadas las jubilaciones y la obra social, se le aplican deducciones generales fijas: la parte del salario que el Estado determina que se precisa para vivir, el esposo (o esposa) y los hijos hasta 24 años (cargas familiares, que no pueden superar la ganancia o mínimo no imponible).

Cuando se aumentan las deducciones generales fijas, se reduce la base imponible: o sea, en consecuencia se aumenta el mínimo no imponible.

En algunos casos corresponde realizar deducciones especiales (medicina prepaga, honorarios médicos, donaciones, seguros de vida y créditos hipotecarios) (Ver art. 23 de la Ley de Impuesto a las Ganancias).


Una vez realizadas estas deducciones nos encontramos con la ganancia imponible. Si ésta supera el piso, llamado mínimo no imponible (MNI), se requiere usar la siguiente escala (art. 90 de la Ley N° 27.346, actualizada) para calcular el monto de ganancias. Para simplificar, el análisis aquí es mensual. Téngase muy presente que la normativa habla de MNI y no de sueldos brutos o netos.

Primero un comentario sobre la escala. El monto se calcula con el % del renglón aplicado al plus excedente al piso del renglón. Por ejemplo, para el primer renglón, el excedente sobre 0 paga 5%. Para el segundo renglón hay un pago fijo de $1000 más 9% sobre el monto que supere $20.000. Para el tercero, cuando la ganancia neta imponible supere $40.000, el pago fijo es $2.800 más 12% sobre plus que supere esos $40.000.  Etcétera.

Supongamos una base imponible de $65.000. El monto a pagar sería $5.200 (monto fijo) + el 15% de $5000 (o sea, $750). Totalizando $5.950 a pagar. Supongamos una base imponible de $200.000, el impuesto a pagar sería $25.000 + $10.800 (lo que resulta en $35.800).

Para más información sobre el régimen de cálculos y retenciones debe verse la Resolución AFIP 2437 de 2008, en cuyas tablas está muy bien explicado. La nueva Ley que modifica el impuesto a las ganancias desde 2016 es la Ley 27.346 (ver). La Resolución General de AFIP 3976 de 29/12/2016, presenta las tablas mensuales dirigidas a los agentes de retención para el cobro del impuesto al personal en relación de dependencia.


Desde enero de 2017 (Ley 27.346):

ARTÍCULO 1° — Modifícase la Ley de Impuesto a las Ganancias, texto ordenado en 1997 y sus modificaciones, de la siguiente forma:

1.- Incorpórase como inciso z) del artículo 20, el siguiente:

z) La diferencia entre el valor de las horas extras y el de las horas ordinarias, que perciban los trabajadores en relación de dependencia por los servicios prestados en días feriados, inhábiles y durante los fines de semana, calculadas conforme la legislación laboral correspondiente.

2.- Sustitúyese el artículo 23 de la Ley de Impuesto a las Ganancias, texto ordenado en 1997 y sus modificaciones, por el siguiente texto:

Artículo 23: Las personas de existencia visible tendrán derecho a deducir de sus ganancias netas:

a) En concepto de ganancias no imponibles, la suma de pesos cincuenta y un mil novecientos sesenta y siete ($ 51.967), siempre que las personas que se indican sean residentes en el país.

b) En concepto de cargas de familia, siempre que las personas que se indican sean residentes en el país, estén a cargo del contribuyente y no tengan en el año ingresos netos superiores a pesos cincuenta y un mil novecientos sesenta y siete ($ 51.967), cualquiera sea su origen y estén o no sujetas al impuesto:

1. Pesos cuarenta y ocho mil cuatrocientos cuarenta y siete ($ 48.447) por el cónyuge.

2. Pesos veinticuatro mil cuatrocientos treinta y dos ($ 24.432) por cada hijo, hija, hijastro o hijastra menor de dieciocho (18) años o incapacitado para el trabajo.

La deducción de este inciso sólo podrá efectuarla el pariente más cercano que tenga ganancias imponibles.

c) En concepto de deducción especial, hasta la suma de pesos cincuenta y un mil novecientos sesenta y siete ($ 51.967), cuando se trate de ganancias netas comprendidas en el artículo 49, siempre que trabajen personalmente en la actividad o empresa y de ganancias netas incluidas en el artículo 79.

Es condición indispensable para el cómputo de la deducción a que se refiere el párrafo anterior, en relación a las rentas y actividad respectiva, el pago de los aportes que como trabajadores autónomos les corresponda realizar, obligatoriamente, al Sistema Integrado Previsional Argentino (SIPA) o a las cajas de jubilaciones sustitutivas que corresponda.

El importe previsto en este inciso se elevará tres coma ocho (3,8) veces cuando se trate de las ganancias a que se refieren los incisos a), b) y c) del artículo 79 citado. La reglamentación establecerá el procedimiento a seguir cuando se obtengan, además, ganancias no comprendidas en este párrafo.

No obstante lo indicado en el párrafo anterior, el incremento previsto en el mismo no será de aplicación cuando se trate de remuneraciones comprendidas en el inciso c) del citado artículo 79, originadas en regímenes previsionales especiales que, en función del cargo desempeñado por el beneficiario, concedan un tratamiento diferencial del haber previsional, de la movilidad de las prestaciones, así como de la edad y cantidad de años de servicio para obtener el beneficio jubilatorio. Exclúyese de esta definición a los regímenes diferenciales dispuestos en virtud de actividades penosas o insalubres, determinantes de vejez o agotamiento prematuros y a los regímenes correspondientes a las actividades docentes, científicas y tecnológicas y de retiro de las fuerzas armadas y de seguridad.

La Administración Federal de Ingresos Públicos, entidad autárquica en el ámbito del Ministerio de Hacienda y Finanzas Públicas, determinará el modo del cálculo de las deducciones previstas en el presente artículo respecto de los ingresos establecidos en los incisos a), b) y c) del artículo 79, a los fines de que los agentes de retención dividan el Sueldo Anual

Complementario por doce (12) y añadan la doceava parte de dicho emolumento a la remuneración de cada mes del año.

Cuando se trate de empleados en relación de dependencia que trabajen y jubilados que vivan en las provincias y, en su caso, partido, a que hace mención el artículo 1° de la ley 23.272 y sus modificaciones, las deducciones personales computables se incrementarán en un veintidós por ciento (22%).

Respecto de las rentas mencionadas en el inciso c) del artículo 79 de la presente, las deducciones previstas en los incisos a) y c) de este artículo, serán reemplazadas por una deducción especifica equivalente a seis (6) veces la suma de los haberes mínimos garantizados, definidos en el artículo 125 de la ley 24.241 y sus modificatorias y complementarias, siempre que esta última suma resulte superior a la suma de las deducciones antedichas.

Lo dispuesto en el párrafo anterior no será de aplicación respecto de aquellos sujetos que perciban y/u obtengan ingresos de distinta naturaleza a los allí previstos. Tampoco corresponderá esa deducción para quienes se encuentren obligados a tributar el impuesto sobre los bienes personales, siempre y cuando esta obligación no surja exclusivamente de la tenencia de un inmueble para vivienda única.

Los montos previstos en este artículo se ajustarán anualmente, a partir del año fiscal 2018, inclusive, por el coeficiente que surja de la variación anual de la Remuneración Imponible Promedio de los Trabajadores Estables (RIPTE), correspondiente al mes de octubre del año anterior al del ajuste respecto al mismo mes del año anterior.

3.- Incorpórase a continuación del último párrafo del artículo 69, los siguientes:

Sin embargo, las rentas derivadas de la explotación de juegos de azar en casinos (ruleta, punto y banca, blackjack, póker y/o cualquier otro juego autorizado) y de la realización de apuestas a través de máquinas electrónicas de juegos de azar y/o de apuestas automatizadas (de resolución inmediata o no) y/o a través de plataformas digitales tributarán al cuarenta y uno coma cincuenta por ciento (41,50%). La alícuota mencionada será aplicable tanto para las personas humanas como para las jurídicas.

La Administración Federal de Ingresos Públicos, entidad autárquica en el ámbito del Ministerio de Hacienda y Finanzas Públicas, establecerá las condiciones operativas para la aplicación de esta alícuota y para la apropiación de gastos efectuados con el objeto de obtener, mantener y conservar ganancias gravadas a que hace mención el párrafo anterior, en concordancia a lo dispuesto en el primer párrafo del artículo 80 de la presente ley.


9.- Incorpórase a continuación del último párrafo del artículo 90, los siguientes:

Cuando la determinación del ingreso neto corresponda a horas extras obtenidas por trabajadores en relación de dependencia, las sumas resultantes de tal concepto, sin incluir las indicadas en el inciso z) del artículo 20, no se computarán a los fines de modificar la escala establecida en el primer párrafo, por lo que tales emolumentos tributarán aplicando la alícuota marginal correspondiente, previo a incorporar las horas extras.

La Administración Federal de Ingresos Públicos determinará las modalidades de liquidación correspondientes a lo indicado en el párrafo precedente.

10.- Sustitúyese el séptimo párrafo del artículo 18, por el siguiente:

Las diferencias de tributos provenientes de ajustes y sus respectivos intereses, se computarán en el balance impositivo del ejercicio en el que los mismos resulten exigibles por parte del Fisco o en el que se paguen, según fuese el método que corresponda utilizar para la imputación de los gastos.





Los trabajadores en relación de dependencia deben descargar en la web de la AFIP, ingresando con clave fiscal, el aplicativo AFIP SIRADIG - Trabajador, allí se puede cargar el formulario F572 indicando las cargas de familia y las deducciones posibles (como por ejemplo cuota médica asistencial, servicio domestico, créditos hipotecarios, seguro de vida, etc., como vimos arriba) de manera de poder reducir el impacto de este tributo. Este formulario se envía desde ahí mismo al empleador, quien realiza las retenciones.

A partir de enero de 2017 los cambios efectuados afectan los siguientes ítems:


Deducciones Personales:

El mínimo no imponible llega a $ 51.967, la deducción especial asciende a $ 249.441,60, la deducción por cónyuge (vínculo que finalmente queda) sería de $ 48.447 y por cada hijo e hijastro menor de 18 años es de $ 24.432. De esta forma, desaparecerían los demás vínculos familiares que hoy están vigentes (padres, suegros, hermanos, etc.). Los empleados de zona patagónica tendrán los montos de cada una de las deducciones aumentadas en un 22% más. Los importes de cada deducción se ajustarán anualmente utilizando la variación imponible promedio de los trabajadores estables (RIPTE). Se deroga el artículo de la ley 26.731 que facultaba al Poder Ejecutivo a aumentar las deducciones por decreto.


Viáticos: Se podrán deducir anualmente hasta el 40% del mínimo no imponible ($ 20.786). En cuanto al concepto abonado por material didáctico de los docentes, quedará gravado lo que supere el 40% del mínimo no imponible anual.

Alquileres: Se podrá deducir por año hasta el 40% de lo pagado por alquileres de la casa habitación y hasta el tope anual de $ 51.967.

Horas extras: Este concepto no se considerará cuando por él se modifique la escala o el renglón que determina la tasa del impuesto.

Aguinaldos: El nuevo proyecto no exime al aguinaldo que se cobre a partir del año que viene, lo único que hace es prorratearlo para el cálculo de la retención durante todo el año, para que no afecte íntegramente en el momento del pago. Este tema ya se encontraba previsto en la Resolución General 2437 de la AFIP, que establecía que el primer aguinaldo debía prorratearse durante los 7 meses sucesivos hasta el cierre de ejercicio.

Autónomos: recién notarán los cambios que salieron por la ley,  cuando tengan que presentar la declaración jurada anual del Impuesto a las Ganancias correspondiente al año 2017, que vencerá en abril del 2018.

Finalmente...

En este post (que es de febrero de 2013 pero actualizado en enero de 2017) se hizo una simplificación. Debe recordarse que los cálculos son anuales (aunque se pagan mensualmente). Incluso es más complejo por los topes anuales, algunos prorrateos y la contemplación mensual de lo ya pagado (o reintegrado en carácter de devoluciones) en meses anteriores. Pero en términos amplios permite un acercamiento riguroso al tema del impuesto a las ganancias de la 4ta categoría.

Ahora bien, toda la escala se ve favorecida por el aumento de la base no imponible. No es posible que alguien reciba un neto menor a alguien del escalón anterior, o que un aumento resulte, después del pago de ganancias, en un neto inferior al que percibía antes, aunque haya saltado de escalón. Cuestión que podía verse afectada en el período 2013 a 2015 inclusives, pero ya no. Esto es así porque el porcentaje es sobre la diferencia (excedente) con el escalón anterior.


Aclaración valorativa: El impuesto a las ganancias es un impuesto progresivo, directo, por cuanto pagan más los que más ganan, además es más fácil de cobrar que otros impuestos. En las sociedades donde existe gran desigualdad estos impuestos son importantes porque ayudan al Estado a financiarse con mayor justicia social. La equidad sólo se puede resolver con la reasignación de recursos desde el Estado. Y estos recursos deben provenir de la actividad, en forma de impuestos, y no de deudas, para que esa equidad sea sustentable (con algunas excepciones donde la deuda puede ser conveniente, por ejemplo en aquellos casos que ayudaría a ampliar la base tributaria, pero es otro tema).